Título: Precios de transferencia
Autor: Víctor E. Rodríguez Rossi
Fecha de envío: 11.02.2008
Fecha de recepción: 12.02.2008
Resumen:
La operación multinacional supone un flujo continuo de bienes, capital, tecnología y servicios entre los distintos componentes del complejo empresarial, que no se realiza entre empresas independientes y que por lo tanto, se llevan al margen de las condiciones que imperan en un mercado abierto
Palabras claves:
Negocios transnacionales; Mercados abiertos
Resumo:
A operação multinacional supõe um fluxo contínuo de bens, capital, tecnologia e serviços entre os componentes diferentes do complexo administrativo que he/she não é levado a cabo entre companhias independentes e que então, eles são levados à margem das condições que you/they reinam em um mercado livre
Palavras chaves:
Negócio transnacional; Mercados livres
Abstract:
The multinational operation supposes a continuous flow of goods, capital, technology and services among the different components of the managerial complex that he/she is not carried out among independent companies and that therefore, they are taken to the margin of the conditions that you/they reign in an open market
Key words:
Transnational business; Open markets
1- Introducción
La operación multinacional supone un flujo continuo de bienes, capital, tecnología y servicios entre los distintos componentes del complejo empresarial, que no se realiza entre empresas independientes y que por lo tanto, se llevan al margen de las condiciones que imperan en un mercado abierto. Esta operatoria le brinda la oportunidad a los complejos transnacionales que las utilidades se manifiestan en las jurisdicciones de menores niveles de tributación, mediante el manejo de los precios fijados en las transacciones concretadas dentro del grupo. Así se establecerán menores precios de ventas de los bienes enajenados a las empresas asociadas radicadas en países de baja tributación y mayores precios de compra de los productos adquiridos a esas mismas compañías por el resto de los miembros del grupo.
El manejo descripto impulso a la mayoría de las administraciones tributarias al establecimiento de métodos de fijación de precios aplicables a las operaciones entre empresas vinculadas, a través de los cuales se ajustan los valores pactados a fin de reflejar condiciones de mercado abierto. Cabe mencionar que los precios de transferencia también se ven afectados por la operatoria transnacional en el caso de empresas que actúan en otros países a través de establecimientos permanentes, puesto que en la mayoría de los casos las legislaciones involucradas se rigen por el principio ya mencionado de las contabilidades separadas.
Concepto
Los precios de transferencia son los valores asignados a los bienes, servicios y /o tecnología que son negociados entre empresas vinculadas económicamente. También se puede definir en términos contables como el precio que carga un segmento de la organización (departamento, división, etc.) por un producto o servicio que proporciona a otro segmento de la misma.
Charles Horngreen por su parte, expresa que “un precio de transferencia es el precio que carga un segmento de una organización (subunidad, departamento, división, etc.) por un producto o servicio que proporciona a otro segmento de la misma”.
La necesidad de fijar precios de transferencia se encuentra motivada por la existencia de un centro único de decisión que excluye o puede excluir la fijación de un precio de mercado acordado entre partes independientes. En este contexto, la doctrina reconoce tres grupos de metodologías admisibles contablemente:
a) métodos basados en el mercado: asimilan que el precio de transferencia al valor pagado entre partes independientes. Por lo tanto, es esencial que los productos negociados tengan un mercado exterior o que formen parte de un artículo que lo tenga. Los métodos incluidos bajo esta categoría son el del precio de mercado, el del precio de reventa y el de margen de contribución;
b) métodos basados en los costos: están basados en la información de costos proporcionada por la contabilidad interna de la empresa. Estos métodos muchas veces enfrentan la dificultad de no proporcionar un beneficio por división, no permitiendo una evaluación del desempeño de la gerencia ; por ello la variante que mas se emplea es la del costo mas un margen de ganancia. Otros métodos que pueden ser empleados son el del costo de oportunidad y los basados en costos totales o variables;
c) métodos de precios negociados: son aquellos basados en criterios políticos m en los cuales el precio surge tras una negociación entre los responsables de la parte compradora o vendedora. Son condiciones para la aplicación de estos métodos que la información disponible se comunique a ambos contratantes, estas deben hallarse en libertad para tratar con empresas no relacionadas, y debe existir un mercado eterno para el producto ofrecido.
Objetivos perseguidos con los precios de transferencia
Si bien la fijación de determinados valores en las transacciones intragrupo puede estar influida por cuestiones tributarias, también cabe reconocer que existen motivos extrafiscales que también pueden incidir. De este modo, se pueden enumerara los siguientes objetivos perseguidos a través e una determinada política de precios de transferencia:
a) movimiento internacional de fondos, ya que permiten que las empresas multinacionales trasladen fondos de un país a otro utilizando precios más altos o más bajos en función de su interés. Así frente a restricciones de repatriación de utilidades de una filial , elevados precios de venta de los productos vendidos a dicha filial pueden ayudar a eludir las mismas;
b) Penetración en nuevos mercados o reducción de la competencia; Cabe señalar que si bien es cierto que la manipulación de los precios de transferencia puede deberse a motivos diferencies a los puramente fiscales, también es verdad que muchas veces permite que el grupo multinacional transfiera beneficios a jurisdicciones de menor nivel de imposición o a aquellas en que la administración tributaria ejerce mayor presión. De esto se debe concluir que, aunque no exista intención de evadir tributos, es convenientes establecer pautas legales que permitan determinar en forma objetiva los valores asignados por partes relacionadas en transacciones internacionales.
Definición de empresas vinculadas
Tal como se expuso al brindar la definición de precios de transferencia, estos se aplican, en la mayoría de las legislaciones, a aquellas transacciones desarrolladas entre empresas vinculadas, En virtud de ellos, es necesario esclarecer en cuales situaciones existirá de vinculación económica entre las partes contratantes.
Si bien las directrices de
Antecedentes de las regulaciones sobre la materia
La primera referencia a los principios que debían observarse en la fijación de precios de transacciones internacionales entre partes vinculadas se remonta al año 1935, con la reglamentación que interpretaba la sección 482 del código del impuesto a las renta interna (Internal REvenue code) de los Estado unidos. En el mismo se daba una primera definición al concepto de precio normal de mercado.
Con posterioridad, la organización par ala cooperación y el desarrollo Económico la incorporo a su convenio Modelo para evitar
El principio aludido fue ratificado en los informes de
Por su parte, la legislación estadounidense, a partir del año 1986, en el mercado abierto, introduciéndose reformas a la sección 482 del Código del impuesto a la renta interna. Se establecieron pautas destinadas a contemplar los casos de transferencia de intangibles, partiendo de la base que el precio normal de mercado abierto, en estos casos, debía resultar para el transmisor en un monto que se relacionara de una manera proporcional con la renta atribuible al intangible. De esta manera, aplicando el criterio de “beneficios proporcionados a lamenta”, se opto por n criterio que entra en conflicto con los informes de
El principio del precio normal de mercado abierto
La definición de
A) el análisis de la transacción: el precio normal de mercado, debe establecerse respecto a una transacción identificada única, es decir, la comparación de condiciones análogas se debe realizar transacción por transacción. No obstante, en el informe de 1955 se señala que existen operaciones que están estrechamente ligadas o se producen de manera continua, situaciones en las cuales se deben evaluar las transacciones en conjunto, aplicándolos métodos mas apropiados.
B) la comparabilidad de la transacción: la operación intragrupo debe presentar características idénticas o análogas a la transacción no controlada.
C) el reconocimiento de las transacciones tal cual como han sido estructuradas legalmente por las partes: la administración, salvo excepciones, debe respetar la forma contractual asumida y no sustituirla por otra. Dentro de las excepciones admitidas por la organización se encuentran aquellos casos en que la forma jurídica adoptada no responde al sustrato económico de la operación, o cuando aun respondiendo dicha forma jurídica al contenido económico de la transacción, la administración determine que partes independientes hubieran instrumentado la operación en forma distinta.
D) la característica de mercado abierto: cualquier precio no condicionado por vinculaciones económicas entre las partes, debe reflejar prácticas comerciales corrientes
E) disponibilidad de la información por parte del contribuyente: el precio debe establecerse en cabe a datos e información que estén ya disponibles o accesibles para el contribuyente al momento de las transacciones.
Por su parte, este principio también se encuentra en el modelo de convenio para evitar la doble imposición internacional de OCDE, el cual determina en su articulo 9 que cuando “ las dos empresas estén, en sus relaciones comerciales o financieras, unidas por condiciones aceptadas o impuestas que difieran de las que serian acordadas por empresas independientes, los beneficios que habrían sido obtenidas por una de las empresas de no existir dichas condiciones , y que de echo no se han realizado a causa de las mismas, podrán incluirse en los beneficios de esa empresa y sometidos a disposición en consecuencia”
Jeffrey Owens expresa que la principal critica teórica que se le formula a este principio es que el mismo adopta el enfoque de las entidades separadas , con lo cual dejan de tenerse en cuenta los beneficios derivados de la integración de los negocios( como son las economías de escala).Asimismo, tampoco resultaría aplicable en aquellas situaciones en las cueles las empresas vinculadas desarrollan transacciones que las una empresa independiente directamente no emprendería ( tal el caso de otorgamiento de licencias partes relacionadas, cuando en realidad , de coexistir la vinculación , seria explotado en forma directa por la propia licenciataria).
Si bien es cierto que las condiciones antes descriptas complican la aplicación del principio, se pueden concluir que igualmente se pueden tener en cuenta los mismos mediante la realizacion de los correspondientes ajustes.
Diferencias con el criterio unitario
Una alternativa frente al principio de plena concurrencia es el denominado método unitario o método del prorrateo, global del cual consiste en asignar los beneficio totales del complejo empresarial trasnacional a los
Distintos miembros del mismo, en base a la aplicación mecánica de una formula predeterminada que tenga en cuenta distintos parámetros, como ser: monto de ventas, pago de sueldos, activos invertidos, etc.…
Admitido en jurisdicciones locales (entre ellas el estado de California), esta metodología exige que en primer lugar se determine el entorno del denominado “negocio Unitario”, el cual puede incluir o no todas las actividades desarrolladas por el grupo multinacional, para que, a continuación, se calcule el beneficio global del mismo, y a través de la formula preestablecida, se atribuyan los resultados a cada entidad involucrada.
A favor de este método, sus defensores argumentan que refleja mejor la realidad económica de empresas asociadas altamente integradas, situación en la cual, como se dijo precedentemente, no es demasiado aplicable elprincipio de plena concurrencia debido a no poder determinarse la contribución exacta que casa entidad participante efectúa a favor del beneficio global del grupo multinacional.
Sin embargo , los países miembros de
También aumentarían los costos de cumplimientos de las empresas, ya que cada una debería presentar la información en bases consolidadas de acuerdo a las normas contables y tributarias de cada país.
El análisis de comparabilidad
Como se ha señalado, la aplicación del principio el de “precio normal de mercado abierto” se basa, generalmente, en cotejar que las condiciones ñeque se desarrolla una transacción controlada son similares a aquellas presentes en operaciones efectuadas por empresas independientes. A fin que esta comprobación sea precedente, las características económicas relevantes de las transacciones analizadas deben ser lo suficientemente comprables. En este sentido, ser comparable significa que ninguna de las diferencias (si las hubiere) entre las situaciones que se comparan podría afectar materialmente el elemento examinado en la metodología (por ejemplo, precio o margen) o que pueden efectuarse ajustes razonablemente exactos para eliminar el efecto de tales diferencias.
Un punto relevante en la cuestión de determinar si dos transacciones o empresas son comparables, es tener en cuenta la forma en que las empresas independientes evalúan las operaciones, comparando cada alternativa con el resto de las opciones disponibles al momento de realizar el negocio. esto es particularmente importante , por cuanto las autoridades impositivas deberán , al examinar la transacción controlada, considerar la existencia de alternativas disponibles para una empresa independiente, que pudieran afectar el valor pactado a la hora de concretarse el negocio entre las empresas vinculadas .a efectos de establecer valores de mercado, resulta necesario tener en cuenta los elementos de las transacciones o empresas que podrían afectar el valor pactado a la hora de concretarse el negocio entre las empresas vinculadas.
A efectos de establecer el grado de comparabilidad real y luego efectuar ajustes adecuados para establecer valores de mercado, resulta necesario tener en cuenta los elementos de las transacciones o empresas que podrían afectar las condiciones en las operaciones no controladas. Dichos elementos son las características de los bienes o servicio transferidos, las funciones que cumplen las partes (considerando los activos utilizados y los riesgos asumidos), las condiciones contractuales, las circunstancias económicas de la operación y las estrategias comerciales que persiguen las partes.
A- Características De Bienes Y Servicios
La semejanza de las características de los bienes o servicios tendrá mayor importancia cuando se comparen los precios de las transacciones controladas y no controladas, y tendrá menor importancia cuando se pomparen los márgenes de rentabilidad. estas características son las siguientes:1) en el caso de transferencia de bienes tangibles, las características físicas de los bienes, su calidad y confiabilidad , y la disponibilidad y volumen de oferta.;2) en el caso de provisión de servicio, la naturaleza y alcance de los mismo,.3) en el caso de bienes intangibles, la forma de la transacción( venta o licencia) ,el tipo de bien( patente, marca comercial o know how) , la duración y grado de protección legal y los beneficios anticipados por el uso de los bienes.
B- Análisis funcional
En las negociaciones entre dos empresas independientes, la compensación reflejara las actividades y responsabilidades asumidas por cada una de las partes. Entre las funciones consideradas están: diseño, fabricación, armado, investigación y desarrollo, compra, distribución, comercialización, publicidad, transporte, financiación, control gerencial, servicio posventa, etc. También puede ser útil comparar los activos utilizados (uso de intangibles de valor, ubicaciones, etc.) y los riesgos asumidos (riesgos comerciales, como se fluctuaciones en el costo de los insumos, riesgos financieros, tal como variaciones en el tipo de cambio o la tasa de interes, etc)
Se debe señalar que cada función desempeñada por la empresa participante implicara un mayor margen de utilidad como retribución por el desarrollo de la actividad. En el mismo sentido, en caso de asumir mayores riesgos, se debe presuponer que la empresa esperara obtener una mayor retribución en la transacción desarrollada.
C- Términos contractuales.
En las operaciones entre partes independientes, las condiciones contractuales de la operación generalmente establecen en forma expresa o tacita la forma en que se distribuirán entra las partes las responsabilidades, riesgos y beneficios. Precisamente la divergencia de intereses entre las partes no relacionadas asegura que las mismas buscaran, normalmente, someterse a las condiciones contractuales. En este sentido e, es importante analizar si la conducta de las partes se adecua a las cláusulas contractuales o si la misma indica que dichas cláusulas no se ha cumplido o que son ficticias.
El análisis debe comprender la comparación de las clausulas contractuales que pueden tener influencia en el precio o el margen determinado. entre los términos evaluados ,deben considerarse la forma de retribución , las condiciones de pago, compromisos asumidos respecto de volúmenes de productos comprados o vendidos , duración del contrato , garantías, existencia de transacciones colaterales, posibilidad de renegociar los derechos y obligaciones contraídas. Etc.
D-Circunstancias económicas
Los precios de las transacciones pueden variar como consecuencia de actuar las empresas en distintos mercados, aun cuando se comercialicen los mismos productos o servicios. Es por ellos que es esencial identificar las circunstancias comerciales que pueden influir en el valor de la operación, entre las cuales se pueden considerara las siguientes: ubicaciones geográficas, y dimensión de los mercados. El alcance de la competencia en los mismo y las posiciones relativas de los compradores y vendedores, la amenazas de servicios y productos sustitutos , el poder adquisitivo del consumidor , el alcance y naturaleza de las regulaciones estatales, los costos de producción y transporte, el tipo de mercado ( al por mayor o menor) , los niveles de oferta y demanda, etc.
E-Estrategias Comerciales
Las estrategias comerciales seguidas por las empresas que forman parte de la operación también deberán ser analizadas a la hora de establecer la comprabilidad de las transacciones consideradas. Se deberán tener en cuenta muchos aspectos de la empresa, tales como la innovación y desarrollo de nuevos productos, el grado de participación en el mismo, ya que las empresas que adopten esas estrategias podrán estar dispuestas a reducir sus precios o incurrir en mayores costos (de promoción y publicidad, servicios posventa, etc.) que otras firmas que operen en el mismo ámbito.
En este ultimo caso, deberá estudiarse si una entidad no asociada estaría preparada para sacrificar su rentabilidad durante un periodo similar de tiempo en las mismas condiciones competitivas y circunstancias económicas.
Métodos tradicionales
Estos métodos, también llamados métodos básicos, fueron descriptos por primera vez en el informe de
Jeffrey owens, sostenía en 1995 que parecía existir una abrumadora preferencia por estos métodos, basando el motivo de ellos en que los mismo 2 proporcionan una forma directa de establecer si las condiciones creadas o impuestas entre las empresas asociadas en sus relaciones comerciales o financieras difieren de las que se habrían creado entre empresas independientes, ya que, en la mayor parte de los casos tales relaciones estarán basadas primordialmente en transacciones”
A continuación este autor expresa que la utilización de métodos basados en los beneficios (con lo cual parece referirse a los métodos no tradicionales) exige un alto grado de comparabilidad con respecto a las características de las empresas asociadas y de las independientes” debiéndose efectuar ajustes para considerar estrategias comerciales diferentes, distinto grado de eficiencia en los negocios, las posiciones en el mercado, etc. Dichas correcciones es frecuentemente mucho mas difícil que llevar a cabo el tipo de ajustes exigidos al utilizar los métodos basados en transacciones”
No obstante el respecto que merece el estudioso ingles, cabe disentir con el en el sentido que en muchas ocasiones no resultara aplicables ninguno de los métodos tradicionales, por lo especifico de las operaciones involucradas en el análisis, debiéndose recurrir necesariamente a métodos mas indirectos de comparación como el de división de beneficios o el del margen neto de la transacción.
Al hacer la introducción a estos métodos, el informe define al método del precio comparable no controlado como el camino mas directo para determinar si las condiciones pactadas respetan el principio de plena concurrencia, ya que cualquier diferencia en los precios es directamente imputable a las relaciones comerciales o financieras establecidas entre las empresas. Sin embargo, reconoce que no siempre se hallara una operación comparable realizada entre partes independientes, por lo cual se deberá recurrir a indicios menos claros como los márgenes brutos derivaos de operaciones vinculadas y no vinculadas. En este ultimo caso, podrán utilizarse los métodos del costo mas margen y del precio de reventa.
Método del precio comparable no controlado
Consiste en compara el precio que se aplica para bienes o servicios que se transfieren en una transacción controlada con el precio que se aplica para bienes o servicios que se transfieren en una transacción no controlada comparable en circunstancias similares.
Se puede utilizar este método cuando la empresa asociada vende productos idénticos a compradores relacionados y no relacionados, (existencia de comparables internos) o cuando una empresa independiente vende el mismo producto que se vende entre dos empresas asociadas (comparables externos)
Para que este método pueda ser aplicado, se requiere el cumplimiento de dos condiciones: a) que ninguna de las diferencias (si las hay) entre las transacciones o entre las empresas comprables puedan afectar materialmente el precio convenido en un mercado abierto; b) que si existen dichas diferencias, se puedan realizar ajustes razonables y confiables que elimine los efectos que esas diferencias tienen sobre el precio
Si bien este método es altamente fiable cuando existe una transacción comparable no controlada , no existiendo diferencias puedan ser eliminadas, puede ser problemática su aplicación debido a que muchas veces es difícil encontrar operaciones desarrolladas entre partes no relacionadas que sean suficientemente similares como para que no se vea afectado el precio estipulado . En este sentido, este método es mucho más sensible a las diferencias en las características de los bienes que los otros dos métodos tradicionales, ya que pequeñas variaciones en las características de los productos comercializados pueden tener un gran impacto sobre el precio, aunque no altere el margen bruto de la operación.
Así por ejemplo, se puede comprara el precio pactado entre dos empresas asociadas en un operación de venta de graos de café de Colombia con el fijado por una empresa independiente que comercializa granos de la misma procedencia, y con iguales características en cuanto a clase, calidad y cantidad, en la misma fase del proceso de producción, bajo los mismo anales de distribución y incondiciones de financiación similares. Por el contrario, si varía el origen del producto (por ejemplo granos de café de Brasil), se deberá averiguar si hay diferencia en la calidad de los granos que afecten significativamente el precio.
Otros ejemplos en los cuales serian necesarios ajustes se presentan en el caso en que una empresa asociada incluya dentro del precio los gastos de seguro y flete hasta el lugar de destino, y por el contrario la empresa asociada no los incluya , o viceversa . Una situación similar se produce frente a variaciones importante en cuanto a los volúmenes comercializados (circunstancia importante, ya que muchas veces, en función de la relación de exclusividad que existe entre empresas asociadas, los volúmenes son mayores en estos casos que en las operaciones con partes independientes), debiendo requerirse información sobre los descuentos otorgados en el mercado libre por cantidad comprada a gin de poder ajustar convenientemente el precio pactado.
Método del precio de reventa
Este método comienza tomando el precio al cual un producto adquirido a una empresa asociada se revende a una empresa independiente. Este valor (el precio de reventa) se reduce posteriormente en un margen bruto apropiado, que representa el monto a partir del cual el revendedor intentara cubrir sus gastos de venta y demás costos operativos, y de acuerdo a las funciones realizadas, obtener una utilidad adecuada. El importe que surge después de restar este margen de utilidad bruta puede ser considerado como un precio de mercado para la primera transferencia de bienes entre las empresas asociadas.
El margen bruto de reventa de la transacción controlada puede determinarse en función del margen bruto que el mismo revendedor obtiene sobre artículos adquiridos y vendidos a compradores independientes en transacciones comparables (comparables internos), o el margen obtenido por una empresa independiente en transacciones no controladas comprables (comparables externos)
Como ya se dijo, si se lo compara con el anterior, este método necesita menos ajustes frente a diferencias en las características de productos, dado que pequeñas diferencias entre los artículos comparados no tienden a producir un efecto tan sustancial sobre los márgenes de utilidad como los que producen sobre el precio. Esto es explicado en el informe de
En función de lo expuesto en el párrafo anterior, cabe señalar que puede ser apropiado darle mas peso a otras características de la comparabilidad (funciones, circunstancias económicas, etc.)Cuando el margen de utilidad se relaciona básicamente con aquellas otras características y solo en forma secundaria con el producto que se transfiere en particular. Esta circunstancia se presentara generalmente cuando el margen de utilidad se determine en relación a una empresa asociada que no ha utilizado activos relativamente únicos para agregar un valor significativo al artículo vendido.
Cuando el margen bruto que se utiliza es el de una empresa independiente en una transacción comprable, se puede ver afectada la confiabilidad del método si existen diferencias sustanciales en el modo en que las empresas asociadas y las empresas independientes operan. Tales diferencias podrían ser las que afectan el nivel de costos tenidos en cuenta (por ejemplo por distintos niveles de mantenimientos de inventarios), que podrían no afectar el precio al que esta compra o vende sus productos o servicios en el mercado abierto.
También se debe tener en cuenta el nivel de actividades realizadas por el revendedor. Así, este puede variar ampliamente desde simples servicios como agente de envío hasta el caso en que el revendedor asume el riesgo total de la propiedad del producto, junto con la responsabilidad y los riesgos que forman parte de la publicidad, la comercialización, la distribución y garantía de las mercaderías, de financiación y otros servicios relacionados.
También se deberá considerar, a fin de ajustar el margen calculados, si la empresa revendedora tiene el derecho exclusivo para revender las mercaderías. Este tipo de acuerdos puede alterar el margen, variando su magnitud en virtud del alcance geográfico del acuerdo y a la existencia y relativa competitividad de mercaderías de reemplazo.
Este método se utiliza en el caso de ventas a empresas distribuidoras que no incorporen un elevado valor agregado al producto comercializado. Asimismo, a fin de alcanzar mayor precisión, será necesario que la reventa se efectúe dentro e un lapso breve de tiempo desde el momento de compra al fabricante.
De acuerdo al prescripto en el artículo 15 de la ley del impuesto a las ganancias, el margen bruto surge de la relación entre la utilidad bruta y las ventas netas.
Como ejemplos de la aplicación d este método se puede brindar los siguientes:
- dos distribuidores venden el mismo producto en el mismo mercado y bajo la misma marca. Sin embargo, el distribuido A, que es una empresa asociada al fabricante, garantiza los productos, mientras el distribuidor B no. En función de ello el precio de la empresa A debe ser mayo que el precio de B, derivando un margen de utilidad bruta mas elevado para la empresa asociada.
- Supóngase que en un mercado en particular todos los distribuidores garantizan el producto, por lo cual el precio de reventa es el mismo. Pero en el caso de la empresa asociada X, esta asume los costos de la función de garantía, reparando por si misma los productos dañados, mientras que la empresa Y los devuelve al fabricante para que este efectúe dicha tarea. En este caso, es lógico que el proveedor establezca un precio menor en sus ventas a X que el fijado en las operaciones con Y, por lo cual el margen bruto variara de un caso a otro.
- Una compañía vende un producto a través de varios distribuidores independientes en un país en el que no tiene filiales. No obstante, vende el mismo producto a través de una filial en un segundo país, existiendo en este caso una relación de exclusividad con el revendedor y debiendo este asumir servicio técnico. En esta alternativa, es lógico que la firma asociada obtenga un mayor margen bruto, debido a que asume mayores costos( los servicios técnicos) y no afronta competencia dentro de su mercado)( al menos con relación a ese producto comercializado)
Método de costo mas margen (o costo adicionado)
Toma como base el costo asumido por la empresa proveedora de la mercadería (o servicios) en una transacción controlada en la cual transfiere bienes o servicios a un comprador vinculado económicamente. A dicho costo se agrega un apropiado margen sobre costos a fin de obtener una utilidad adecuada de acuerdo con las funciones realizadas y las condiciones de mercado.
El porcentaje de incremento aplicable se determina tomando el obtenido por la misma empresa vendedora en una operación no controlada comparable (compara interno o el ganado por una empresa independiente en una transacción de similares características existencia de comparables externos).
Al establecerse la comparabilidad de las transacciones, debe tenerse en cuenta las circunstancias que pueden influir en la fijación de un margen adecuado( economías de escala , estructura de costo, etc.),en cuanto a los costos que constituirán la base sobre la cual aplicar el margen de producción , o incluirse los gastos de administración y ventas.
Al igual que en el caso del método del precio de reventa, aquí se necesitan menos ajustes para explicar diferencias de producto que en el precio de mercado no controlado, pudiendo ser conveniente darle importancia a otros factores de comparabilidad, algunos de los cuales pueden tener un efecto mas significativo sobre el margen de incremento sobre el costo que el que tienen sobre el precio. Así, por ejemplo, si una sociedad A vende licuadoras a un distribuidor independiente, el grado de eficiencia de una y otra empresa en sus respectivos procesos e fabricación podría altera el nivel de costos y por ende el margen bruto, pese a que los productos comercializados tuvieran características similares (productos electrónicos, de pequeño tamaño, destinados a uso domésticos). En caso, se debería proceder a efectuar un ajuste a efectos de establecer la comparabilidad de las transacciones.
Es importante considerar las diferencias en los niveles y tipos de gastos, asociados con las actividades desarrolladas y los riesgos asumidos por las partes (por ejemplo gastos de promoción, costos de mantenimiento de inventario, etc.), ya que pueden afectar el costo sobre el cual se calcula el margen bruto, alterando la comparabilidad de los márgenes obtenidos por las empresas involucradas en operaciones asociadas y no asociadas.
Se aplica generalmente en las empresas de servicios y aquellas industrias en las que existen transferencias de productos semielaborados que no tienen un mercado exterior de venta. También se puede utilizar en acuerdos de compra y suministro a largo plazo, y en casos de prestación de servicio. También es recomendad su utilización para la determinación de contribuciones en los acuerdos de distribución de costos (cost Sharing agreements).
De acuerdo a la legislación argentina, el margen bruto se calcula como porcentaje de la utilidad bruta respecto del costo de ventas.
Como ejemplos de este método se puede brindar los siguientes:
- la empresa Alfa produce instrumental quirúrgico de precisión y lo exporta a su filial beta residente en otro estado. A su vez vende el mismo producto a dos empresas independientes (delta y gamma) radicadas en terceros países. Mientras que beta incorpora los casos de almacenaje y parte de los de administración como costos de producción, delta y gamma los consideran gastos no operativos. En función de ello, corresponde proceder al ajuste de los costos de las empresas independientes, a efectos de lograr la comparabilidad entre los márgenes brutos obtenidos.
- Una sociedad A fabrica lavarropas que vende a una filial B esta a su vez, compra secarropas a una empresa C no vinculada. las estructuras de costos en ambos casos son similares, con la única diferencia que la empresa A es propietaria de sus activos, en tanto que la empresa C los alquila. Por lo tanto, es necesario ajustar los costos, de modo de incluir dentro del costo de producción el valor de locacion presunto de la maquinaria de A.
- Una sociedad A de un grupo multinacional acuerda con otra empresa B del mismo grupo un contrato de investigación para el desarrollo de la formuela de un perfume. La empresa A soportara los costos de investigación y abonara los mismos con independencia del éxito de la investigación. A su vez, tendrá la propiedad del intangible desarrollado y ejercerá su explotación en forma exclusiva. este es un caso típico donde se puede aplicar el método, llegando al valor de la transacción a partir de los costos incurridos por la empresa B. dicho valor se puede comparar con los precios acordados por esta ultima para terceros independientes.
Métodos alternativos
Si bien el informe de
Del análisis de los métodos alternativos, la organización concluye que los únicos que satisfacen el principio de precio normal de mercado abierto son el método de división de beneficios y demarren neto de la transacción. Esta compatibilidad con el principio rector estará dada en tanto se basen en la comparación de los beneficios de una operación controlada con los obtenidos por partes independientes.
El informe aclara que estos métodos examinan los beneficios que surgen de una transacción controlada en particular, pudiendo aquellos indicar que la misma no fue realizada bajo condiciones de plena concurrencia. Sin embargo, advierte que no puede recurrirse a estos métodos automáticamente, sino en forma excepcional cuando no puedan aplicarse los métodos tradicionales.
Método de división de beneficios.
En determinadas ocasiones existen operaciones estrechamente interaccionadas que no pueden ser evaluadas considerando bases separadas. Bajo estas condiciones, empresas independientes podría decidir establecer un tipo de sociedad y acordar la división de los beneficio. Partiendo de una transacción , una serie de transacciones o incluso un tipo de negocio, entre las distintas unidades de una empresa multinacional, conforme a ciertos factores( gastos , activos fijos, gira de negocios , empleados, etc.), que se considera que reflejan equitativamente la contribución individual de cada una al beneficio acumulado .en si el método consiste en determinar los porcentajes de utilidad ( calculados respecto de los activos utilizados o del monto de ventas) , obtenidos por empresas independientes que efectuaron transacciones y realizaron funciones similares a las empresas asociadas . De esta manera se obtiene parte en la operación evaluada.
Sin embargo, se debe tener en cuenta que la formula para la distribución de los beneficios no esta predeterminada, sino que se selecciona tras un análisis funcional completo de la empresa multinacional, tomando en cuenta los hechos y circunstancias específicos de cada operación, las funciones realizadas y los riesgos y responsabilidades incurridos por cada unidad empresarial.
Esta metodología admite dos variantes: a ) la división global de las beneficio, en la cual se toma la utilidad total de ambas empresas y se la divide de acuerdo a la contribución que realiza cada una ,determinada conforme al análisis funcional practicado; y B) la división residual de los beneficios, en la cual se establece primeramente la utilidad total de la operación, se asigna seguidamente una rentabilidad mínima a cada una de las entidades participantes y , por ultimo, el remanente no distribuido se asigna de acuerdo a las funciones desempeñadas por casa empresa.
Una de las ventajas de este método es que no es necesario identificar las operaciones no controladas altamente comparables , ya que los datos externos se consideran únicamente a efectos de analizar como se reparten los beneficios empresas independientes( observando , por ejemplo , los rendimientos alanzados respecto de los activos invertidos) , mientras que el reparto efectivo de beneficios para las entidades relacionadas se determinará de acuerdo a las actividades y riesgos asumidos por cada una dentro del marco de la operación bajo análisis. Asimismo, es poco probable que se asigne a una de las empresas asociadas un beneficio improbable o escaso, ya que ambas partes de la transacción son evaluadas.
Una de las desventajas mas sobresalientes de este método es que resulta difícil medir los costos e ingresos de todas las empresas asociadas que participan en las transacciones controladas, lo que demandaría que se declaren los libros y registros sobre las bases consolidadas (obligación que no existe, a nivel legal, en el caso de nuestro país.) y la realización de ajustes en las practicas contables y el tipo de moneda.
Cabe tener en cuenta que la distribución de beneficios estará basada, muchas veces, en las utilidades proyectadas más que en las ganancias reales, por lo que la administración tributaria deberá evaluar si empresas independientes hubieran acordado al reparto de acuerdo a la información disponible y las circunstancias imperantes en el momento de establecerse las condiciones del acuerdo.
Se pueden brindar los siguientes ejemplos sobre la aplicación de este método
- Una empresa Z acuerda un contrato de licencia con una subsidiaria Y radicada en el exterior, en función del cual, la primera cede los derecho para la explotación de en l país de Y, de una formula farmacéutica para producir un producto medicinal sintético, pagando esta ultima regalías calculadas en un 5% de las ventas. Los funcionarios de la administración localizan una empresa X que ha cedido el uso, en el mismo mercado, de un intangible (usado en la elaboración de otro producto medicinal), a una empresa no asociada W, la cual abona regalías por un 25 % sobre las ventas. Como no se trata del mismo bien intangible no se puede usa el método del precio no controlado comparable. Sin embargo, puede usarse el método de división de beneficios, ya que las condiciones económicas y los términos contractuales de las operaciones comparables sea similares, y los intangibles involucrados revisten características comunes.
- Una empresa J fabrica ropa informal bajo una marca de su propiedad reconocida internacionalmente. Dicha ropa es comercializada en el mercado del país XX por medio de una distribuidora vinculada H. se entiende que dentro del precio de venta pactado se incluye el valor por el uso exclusivo de la marca . por otra parte , en el mercado YY se encuentran fabricantes de ropa , los cuales utilizan otra marca de ropa del mismo estilo perteneciente a una firma T no relacionada , a la cual abonan regalías equivalentes a un 10 % de las ventas . se utilizara el método bajo estudio a fin de determinar si el precio de venta de J a H se encuentra dentro de los parámetros “ arms Lenght”
Método del margen neto de transacción
Este método analiza el margen de utilidad neta referida a una base apropiada (por ejemplo, costos, ventas, activos, etc.), que un contribuyente obtiene de una transacción controlada.
El margen neto, en teoría, debería establecerse tomando como base el margen neto que obtiene el mismo contribuyente en transacciones no controladas comparables (existencia de comparables internos). Cuando esto no sea posible, puede servir como orientación el margen que una empresa independiente podría haber obtenido en transacciones comparables (existencia de comparables externos). Se necesita un análisis funcional de la empresa asociada y, en el ultimo caso, de al empresa independiente para determinar si las transacciones son comparables.
Se debe tener en cuenta que los márgenes netos pueden verse afectados directamente por características económicas propias del sector de actividad al cual pertenece la empresa bajo estudio. Dichas características pueden ser el riesgo de nuevas entradas , la posición competitiva , la eficiencia en la gestión , la existencia real o potencial de productos sustitutivos, la estructura de costos, estructura de financiamiento , ciclo de vida del negocio , etc. Las diferencias que se presenten respecto de estos factores ocasionaran distorsiones en la comparación de los respectivos márgenes netos, por lo que se deberán efectuar los correspondientes ajustes a efectos de brindar confiabilidad al método.
También es necesario destacar que cuando se comparen empresas vinculadas e independientes, se deberán considerar únicamente los beneficios imputables a las operaciones no relacionadas que sean asimilables a las transacciones vinculadas bajo análisis y viceversa.
Una dificultad importante que presenta el método, es que requiere información acerca de transacciones no controladas que pueden no estar disponibles al momento en que se realizan transacciones controladas.
Como ejemplos de aplicación de este método pueden brindarse los siguientes:
· Supóngase que una empresa A comercializa bicicletas con otra empresa asociada B, y que dentro de su costo de ventas incluye únicamente los costos variables y fijos de producción. Por otro lado, en el mismo mercado participan otros dos fabricantes independientes, las firmas B y C, que operan con empresas no vinculadas, pero que incluyen dentro de sus costos de ventas los gastos generales de administración y comercialización. En este caso, si se pudieran identificar los distintos costos, se podrían realizar los ajustes necesarios para la aplicación del método del costo adicionado, pero si no se pueden calcular adecuadamente los mismo convendría calcular el margen neto de la transacción, comparando la rentabilidad obtenida por las distintas compañías, siempre que las características económicas (cuota de mercado, estructura de financiamiento, etc.) sean similares.
· Una empresa asociada X vende productos electrónicos a una filiar y en un país determinado, debiendo esta ultima asumir la función de servicio técnico post venta. Paralelamente X también vende los mismo productos a tres empresas independientes (Z U Y W), radicadas en otros estados, las cuales no desarrollan ninguna actividad relacionada con la función antes descripta en el caso de Y. si los costos relacionados con los servicios prestados por la filiar son incluidos por esta dentro de los costos de venta y no pueden identificarse separadamente, no seria aplicable el método del precio comparable no controlado, debido a las diferencias de productos( pues en el caso de “Y “se incluirían en el mismo la asistencia técnica) , ni tampoco seria confiable el del precio de reventa , ya que no se puede determinar en que medida el margen bruto de la empresa asociada debe ser mas alto que el de las empresas independientes para cubrir los costos adicionales desconocidos. Sin embargo , se podrían determinar los márgenes netos siempre y cuando la diferencia entre las funciones desempeñadas no afectara significativamente a los mismos
· En un mercado determinado existen tres distribuidores de computadores. Dos de ellos son empresas independientes, mientras el tercero es una empresa asociada a uno de los fabricantes. Este ultimo garantiza el producto en sus ventas a las firmas no vinculadas, mientras que la empresa asociada asume por si misma esa función. Si no pueden identificar fehacientemente los costos imputables a las reparaciones por la utilización de la garantía, no es posible ajustar los márgenes brutos a efectos de aplicar el método del precio de reventa. Pero si no hay otras diferencias funcionales relevantes entre las compañías distribuidoras, se podrían comparar la relación entre las utilidad neta de cada una con su respectivo monto de ventas, a fin de establecer los correspondientes precios de transferencia.
La norma de proporcionado a la renta y la posición de
El decreto de reforma fiscal de 1986 como modificación a la sección 482 del código de la renta interna de los estado unidos, el criterio de proporcionado a la renta(o de prorrateo global), para la evaluación de los precios de transferencia en las transacciones con bienes intangibles, introduciendo el concepto de superregalia.
De esta forma se buscaba establecer, para cada parte de la transacción, la renta procedente del intangible que una parte no conexa obtendría en la operación, partiendo del beneficio cierto derivado del intangible en lugar del que razonablemente pueden esperar obtener las partes en el momento en que se produce la transmisión
A este respecto, Maisto explica que “conforme a esta norma, cada parte de la transacción debe ganar realmente la renta o el beneficio procedente de carácter prudente del intangible. La referencia principal corresponde al beneficio real derivado del intangible transmitido mas que al beneficio que pueden razonablemente esperar obtener las partes en el momento en que se produce la transmisión”.
Las autoridades fiscales estadounidenses justificaron la adopción de este criterio basándose ene. Supuesto que los acuerdos de licencia a largo plazo entre partes conexas eran renegociadles requiriendo ajustes periódicos del precio pactados para reflejar cambios pronunciados en los flujos de ingresos. Por otra parte, se exime al contribuyente de la obligación de efectuar ajustes al monto de regalías estipulados, cuando demostrada que se han producido acontecimientos ulteriores a la instrumentación de la transacción que causan beneficios no previstos, o que el contrato no contenía disposición alguna que permitiera efectuar ajustes de las contraprestaciones acordadas
Lo expuesto en los párrafos anteriores habilitaba al Internal REvenue Service a ajustar el precio de transferencia si la ganancia del adquirente era mayor que la esperada al momento de celebrarse la contratación, dejando de lado el carácter vinculante de los acuerdos establecidos entre empresas asociadas y contrariando de este modo las pautas definidas por
Asimismo , a fin de lograr la aplicación de este criterio , el ente fiscal puede recurrir a cuatro métodos, algunos de los cuales toman como base para asignación de las rentas el calculo de coeficientes o porcentajes sobre activos, lo cual constituye otro motivo de discrepancia entre esta y la administración estadounidense , ya que aquella considera que la utilización de metodologías basados en ratios de beneficios no toman en cuenta las características particulares de las empresas ni los hechos económicos que rodean cada operación, conllevando un alto grado de arbitrariedad.
Ante el rechazo del organismo internacional , las autoridades norteamericanas realizaron una revisión de las normas contenidas en la sección 482 , dictando a partir de julio de 1994 una nueva reglamentación que se basa en mayor medida en los métodos transaccionales propuestos por OCDE , aunque habilita al contribuyente a utilizar métodos basado en los beneficios.
Determinación de los precios de transferencia en las relaciones entre el establecimiento permanente y la sede
Por lo general, la mayoría de los países se basa en el principio de las contabilidades separadas para determinar los beneficios correspondientes a establecimientos permanentes pertenecientes a sociedades extranjeras. En función de ello se aplica el principio del precio normal de mercado abierto para fijar el precio de transferencia en las transacciones efectuadas entre ambos. Sin embargo, en algunos países se admite la desviación del principio rector cuando no se pueden aplicar los métodos básicos. Así en Francia, cuando la información que surge de los registros es insuficiente para establecer
El beneficio del establecimiento local, el mismo puede determinarse mediante la aplicación de un coeficiente de rendimiento sobre el resultado global atribuible a la unidad o mediante un porcentaje de comisión calculado sobre la cifra de ventas.
Proceso de análisis de precios de transferencia
La mecánica de fijación de precios de transferencia reconoce una serie de pasos, entre los cuales se pueden enunciar los siguientes:
1-obtener información de fondo
2-identificar las transacciones entre partes relacionadas
3-distinguir y documentar las funciones desarrolladas y los riesgos asumidos por cada una de las partes contratantes
4- documentar las condiciones del mercado, así como las obligaciones contractuales significativas y la información financiera
5- recopilar información y evaluar transacciones comparables
6-ajustar las diferencias entre la parte analizada y las comparables
7-seleccionar el método mas apropiado de acuerdo a la transacción analizada
8-determinar un rango de precios de mercado
9-calcular los precios de transferencia
10-evaluar los resultados y analizar la imposición de penalidades
Utilización de los métodos
El informe aclara que el principio de plena concurrencia no exige el uso de más de un método, pero que en casos difíciles puede ser necesario realizar una aproximación a través de la utilización de un conjunto de diversos métodos. Asimismo, las empresas multinacionales, se encuentran habilitadas para recurrir a metodologías no incluidas ene. Informe, en tanto las mismas cumplan con el principio rector.
Por el contrario, las administración estadounidense en 1994 incorporo a sus normas reglamentarias, la llamada “regla del mejor método”, la cual prescribe que los contribuyentes deberán utilizar la metodología que permita determinar el resultado de la transacción en la forma mas precisa posible de acuerdo al principio “arm length”, atendiendo a la cantidad de ajustes necesario para establece la comparabilidad de las operaciones y la calidad de los datos y supuestos considerados.
Rango de valores
Al utilizar cada uno de los métodos propuestos en las directrices, puede suceder que no se obtenga un único resultado “arms length”, sino que por el contrario surja una banda de resultados posibles, producto del uso de distintas empresas o transacciones comparable. Tanto
En cambio si el valor estipulado o el margen de utilidad calculado se encuentran fuera de dicho rango, procedería el ajuste del precio pactado. Dicho ajuste normalmente se establecería en base al valor ubicado en la mitad del espectro determinado.
Sobre este tema se puede brindar el siguiente ejemplo: une empresa nacional “alfa” produce un producto X el cual vende a “beta”, que actúa como distribuidor exclusivo de Alfa en Sudáfrica.
Después de efectuar los ajustes apropiados a fin de establecer la comparabilidad, los márgenes de utilidad bruta de las tres firmas son del 12, 14 y 16 respectivamente, considerándose este un rango no inusualmente amplio según las practicas del a industria en cuestión. Por otra parte, la utilidad bruta de BETA es del 15%. Por lo tanto, al encontrarse dentro del rango, se determina que el precio de transferencia en la operación controlada es un precio “arms length “no procediendo ajuste alguno. Si, por el contrario, el margen de utilidad de BET hubiera sido de $20 o $ 25, se debería ajustar el precio de compra de X.
Uso de Valuaciones aduaneras
Por ello, reconocer que las valoraciones aduaneras, teniendo en cuenta que tiene lugar en el momento ñeque se produce la transferencia o en un momento aproximado, pueden ser útiles a las administraciones tributarias a fin de evaluar si el precio de transferencia de la operación vinculada responde al principio “arms length”. En particular, las autoridades aduaneras dispondrán de documentación contemporánea y relativa, especialmente si esta prepara por el contribuyente. Según el organismo internacional, la cooperación para evaluar precios de transferencia entre las administraciones tributarias y aduaneras dentro de un país es cada vez mas frecuente y debería ayudar a reducir el número de casos ñeque la valoración en aduana no es aceptable a efectos fiscales o viceversa.
Utilización de datos de múltiples años
A fin de establecer las circunstancias que rodean a las operaciones relacionadas, puede resultar útil revisar los datos de años anteriores a aquel en quien tiene lugar la comprobación. Esto puede revelar hechos que pueden haber influido en la fijación de los valores asignados alas transacciones, así como puede revelar la existencia de diferencias entre los ciclos de vida de los productos comparados.
La utilización de información de años posteriores también puede ser relevante a efectos de averiguar las circunstancias y términos contractuales existentes entre las empresas contratantes, pero este análisis retrospectivo debe ser empleado prudentemente por las administraciones tributarias, puesto que se trata e datos o disponibles, para el contribuyente al momento de concertar la operación.
Existencia de pérdidas continúas
Un indicio que puede ameritar una verificación de precios de transferencia es el hecho que una empresa que incurra en perdidas en forma constante en tanto que el grupo multinacional al cual pertenece obtiene ganancias. Si bien cualquier entidad puede exhibir resultados negativos debido a costos altos de puesta en marcha, circunstancias económicas desfavorables u otros motivos, también es cierto que una empresa independiente no podría soportar tal situación por tiempo indefinido
La situación descripta puede deberse a que la empresa relacionada no esta siendo adecuadamente retribuida por los servicios brindados al grupo, o que sigue una estrategia comercial de precios bajos para lograr una mayor penetración en el mercado. En este último caso, si tal estrategia se prolongara más de lo razonable, se debería analizar si una empresa independiente hubiera logrado soportar la misma cuantía de pérdidas por similar periodo
Documentación
La documentación a solicitar a los contribuyentes en el marco de las inspecciones de precios de transferencia pueden variar en función de las normas locales sobre carga de la prueba pero aun en aquellos casos en que esta corresponda a la administración, las autoridades fiscales podrán obligar a los contribuyentes a presentar comprobantes respaldatorios de sus transacciones con partes relacionadas.
El informe remarca que no debe existir una obligación de aportar la documentación respaldatoria en el mismo momento de la presentación de la declaración jurada del tributo, sino que es suficiente su conservación para ser exhibida en el curso de una inspección.
Si bien la información relevante depende de los hechos y las circunstancias del caso, hay ciertos elementos comunes a cualquier comprobación en esta materia, como son los siguientes:
1-información relativa a cada empresa asociada
2-descripción de estrategias comerciales o de negocios
3- situación de la empresa dentro de su sector industrial o comercial y los cambios previstos en el mismo
4-descripción de las funciones desarrolladas y los riesgos asumidos por las partes.
5-información contable, tanto de la propia empresa como de la entidad extranjera relacionada
6-instrumentos escritos o papeles de trabajo que muestren el proceso de negociación en la fijación de los valores pactados.
Actuaciones administrativas aplicables en la determinación de precios de transferencia
Con objeto de promover el cumplimiento de las normas de precios de transferencia, las autoridades fiscales pueden llevar a cabo determinadas actuaciones admistrativas conducentes a dicho fin. Entre estas se pueden analizar las siguientes:
a) desarrollo de comprobaciones especificas
b) asignación de la carga de la prueba al contribuyente
c) aplicación de sanciones
Practicas en materia de comprobaciones
Las directrices explicitan que en cierto numero de administraciones tributarias cuentan con inspectores especializados en esta materia y reconocen que los tiempos asignados a este tipo de verificaciones puede exigir mas tiempo que las inspecciones comunes y regirse por normas internas particulares
Además, expresan que es deseable que los funcionarios actuantes con flexibilidad en sus procedimientos de comprobación, considerando en primer término los precios de transferencia desde la perspectiva elegida por el contribuyente.
Carga de la prueba
Sobre este punto,
A su vez en aquellos estados en que la carga de la prueba corresponde al contribuyente, las administraciones no pueden impugnar los valores establecidos sino en base a elementos de juicio sólidos.
Sanciones
Un gran numero de países miembros de
El uso apropiado de as sanciones puede jugar un papel útil, dando respuesta a la preocupación de los países miembros de conseguir un mayor respeto de las obligaciones tributarias en el área de los precios de transferencia. Sin embargo, debido a la naturaleza de los problemas que plantean los precios de transferencia, debe tenerse cuidado de que la aplicación del sistema sancionador en tales supuestos sea justa y no constituya una carga excesiva para el contribuyente.
En este sentido, las directrices señalan que sanciones demasiado severas en un país pueden incitar a un contribuyente a incrementar sus rentas en dicho estado, contraviniendo el artículo 9 del convenio modelo. Si se llega a este resultado , el dispositivo sancionado no ha conseguido su objetivo primario , es decir , promover el respeto de las obligaciones tributarias , traduciéndose en una inobservancia de diferente genero, es decir, la no acomodación al principio de plena concurrencia , y una aminoración de las rentas en la otra jurisdicción. Cada estado miembro debería asegurar que sus prácticas de precios de transferencia no sean aplicadas de una manera incompatible con los objetivos del convenio modelo, enviándose las distorsiones descriptas.
Procedimientos administrativos destinados a resolver disputas
A fin de evitar o resolver discrepancias que pudieran surgir entre los contribuyentes y las autoridades fiscales o entre administraciones tributarias de distintas jurisdicciones, en materia de determinación de los precios de transferencia,
a) procedimiento de acuerdo mutuo
b) realización de ajustes correlativos
c) precios de refugio seguro
d) acuerdos anticipados de precios
e) fiscalizaciones administrativas simultaneas
Procedimientos de acuerdo mutuo
Este procedimiento, descripto en el articulo 25 del convenio modelo de OCDE, constituye un mecanismo que permite alas autoridades competentes de dos jurisdicciones solucionar los problemas de doble imposición generados por ajustes de precios de transferencia.
El acuerdo mutuo compromete a las administraciones tributarias a esforzarse en llegar a un entendimiento respecto de la aplicación de sus respectivas normativas, aunque no se encuentran obligadas a concretar el arreglo. Básicamente, esto último puede producirse por divergencias importantes entre las legislaciones nacionales o por limitaciones de la normativa interna al poder de negociación de las respectivas administraciones tributarias
El ajuste correlativo
El apartado 2del articulo 9 del convenio modelo de
También esta previsto que las autoridades competentes de ambos estados pueden consultarse cuando sea necesario para determinar el ajuste correlativo, lo cual indica que el procedimiento amistoso normado ene. Artículo 25 del convenio modelo puede ser utilizado para estudiar las solicitudes de este tipo de ajustes, siendo aplicable aun en ausencia del citado apartado 2 del articulo 3. Sin embargo, no existe obligatoriedad de practicar el ajuste correlativo en la medida ñeque el ajuste primario no sea justificado, tanto en la metodología utilizada como en su magnitud.
El ajuste correlativo puede consistir en la predeterminación de la base imponible del otro estado contratante, o el otorgamiento de una desgravación por parte de este. La primera de las alternativas es la mas usada, pudiendo ser efectuado el recalculo a la declaración del año en que han tenido lugar las operaciones o a aquel en que efectuó el ajuste inicial la administración del otro estado.
Precios de refugio seguro.
Para salvar las dificultades propias de la aplicación de principio de los precios de mercado, es posible determinar ciertas circunstancias bajo las cuales, con solo seguir un conjunto simple de normas, los contribuyentes se asegurarían que la administración tributaria nacional los aceptaría automáticamente sus precios de transferencia.
Un puerto seguro puede presentarse en dos variantes según las condiciones de las transacciones controladas del contribuyente : o se excluyen ciertas transacciones del ámbito de aplicación de las disposiciones para la fijación de precios de transferencia ( en especial mediante la creación de umbrales) , o se simplifican las normas a aplicar sobre tales transacciones ( por ejemplo a través de la formación de bandas o márgenes dentro de los cuales deberían encontrarse los precios o las ganancias)-
Los puertos seguros, permiten una mayor flexibilidad en especial en áreas donde no se puede encontrar ningún precio de mercado afín ni comparable. Los contribuyentes sabrían por anticipado a que banda de precios o tasas de beneficios debería atenerse la sociedad para poder acogerse al puerto seguro. Para ajustarse a esas condiciones, solo tendrían que aplicar un método simplificado, casi siempre una medida de su rentabilidad, lo cual les evitaría tener que buscar transacciones comparables.
Se puede encontrar un ejemplo de estas disposiciones en el articulo 19 de la ley del impuesto a la renta de
Cuerdos previos de precios ( advance pricing agreementes APA)
Un acuerdo previo de precios es un acuerdo, pacto o convenio entre la empresa y la administración tributaria que establece, antes de la realización de las operaciones sujetas a valoración, un conjunto de criterios adecuados (por ejemplo métodos, ajustes y oportunos por cambios en el mercado, hipótesis criticas relativas a acontecimientos futuros) para la valoración de operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas.
Este tipo de acuerdos se inicia formalmente a instancia del contribuyente (que realiza una propuesta por escrito describiendo el método a aplicar) y requiere negociaciones entre esta (una o varias empresas asociadas) y una o varias administraciones tributarias.
Un tema clave acerca de los convenios anticipados es el nivel de especificidad con el cual estos pueden predecir los precios de transferencia de un contribuyente para un periodo de varios años. Así por ejemplo, habría que definir si en un caso particular se podrá determinar solo la metodología para la fijación de precios o si se podrán detallar resultados más específicos. Además, la confiabilidad de las predicciones usadas depende de la naturaleza misma de estas de las presunciones criticas sobre las que están basadas (por ejemplo, no seria adecuado especificar una formula de división de beneficios entre empresas asociadas si se espera que la asignación de funciones entre ellas no se mantendrán estables).
Algunos países admiten acuerdos unilaterales a través de los cuales se establece n compromiso entre la administración tributaria y el contribuyente, sin la aplicación de otras administraciones. Sin embargo, debido a los problemas de doble imposición que suscita la corrección de los precios de transferencia, la mayoría de los países prefieren APA bilaterales o multilaterales(es decir, acuerdos que involucren a dos o más países).
Las administraciones tributarias pueden encontrar que los APA son especialmente útiles en temas relativos a las asignaciones de beneficios o a la atribución de rentas suscitados en contexto de transacciones de mercaderías, cesiones de tecnología, pago de patentes o know how y para las prestaciones de servicios.
En la legislación interna de algunos países falta una regulación especifica para concretar este tipo de acuerdos. No obstante, cuando un convenio para evitar la doble imposición, contiene una cláusula relativa al procedimiento de muto acuerdo, similar al articulo 25 del modelo de convenio de
Fiscalizaciones administrativas simultáneas
Configura un acuerdo entre dos o mas administraciones tributarias para verificar simultáneamente y de manera independiente , cada una en su propio territorio , los asuntos impositivos de uno o varios contribuyentes en los cuales tienen un limite relacionado o común , con el fin de intercambiar cualquier información relevante que así se obtenga.
La base legal para este tipo de verificaciones se encuentra en el articulo 26 del modelo de convenio de
Contando con la base legal precitada, o alguna otra (como un acuerdo regional de cooperación tributaria), las autoridades competentes frecuentemente suscriben acuerdos operativos que establecen los objetivos de sus procedimientos de verificación simultánea y los mecanismos de intercambio de la información. Una vez llegado a un compromiso respecto de los lineamientos generales a seguir y los casos específicos que han sido seleccionados, los inspectores y verificadores de cada estado llevaran a cabo de manera separada sus verificaciones dentro de sus propia jurisdicción, de acuerdo con su legislación interna y practica administrativa, reuniéndose en forma periódica a fin de coordinar y seguir de cerca el desarrollo de la verificación...
Conclusiones
En las transacciones entre empresas pertenecientes al mismo grupo económico, los precios asignados a los bienes o servicios pueden ser manipulados debido a la existencia de un interés en común compartido por las partes contratantes. Si bien es cierto que dicha manipulación puede deberse a razones extrafiscales, también es verdad que permite la transferencia de beneficios a jurisdicciones de menor nivel de imposición o a aquellas en que la administración tributaria ejerce mayor presión. Exigencias.
Esto conlleva a la necesidad de establecer métodos objetivos de determinación de los precios de transferencia, que permitan una distribución de las bases imponibles derivadas de las transacciones internacionales entre las distintas jurisdicciones involucradas. En este sentido
Sin embargo , se determino que no se pude recurrir a dicho criterio sin la existencia de un organismo supranacional que uniforme la conformación de una única formula predeterminada , puesto que de lo contrario se desembocaría en situaciones de doble imposición internacional.
No obstante la polémica permitió una revisión de las pautas acordadas inicialmente, con la aparición de nuevas metodologías y una mayor flexibilidad en la aplicación de los métodos tradicionales, admitiéndose incluso otras metodologías no contempladas siempre que cumplieren con el principio de plena concurrencia.
Además el organismo citado recomendó a fin de evitar conflictos con los contribuyentes u otras administraciones la utilización de los acuerdos previos de precios y los procedimientos de acuerdo mutuo. Asimismo señalo la necesidad de contar con inspectores especializados en la materia, los cuales deberían regirse por procedimientos y tiempos de fiscalización distintos a los empleados en otras áreas.
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Para citar este artículo: Víctor E. Rodríguez Rossi (2008), Precios de transferencia
Equipo Federal del Trabajo, Año III, Revista nº 34, págs.
URL de la Revista: http://www.eft.org.ar
URL del Artículo: http://www.eft.org.ar/pdf/ eft2008n34pp39-60.pdf
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